Định hướng về việc xác định giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam

1 MỞ ĐẦU Tính cấp thiết của đề tài Một trong những vấn đề quan trọng của công tác kế toán là định giá nhằm xác định giá trị bằng tiền của các đối tượng kế toán để phục vụ cho công việc ghi chép và lập báo cáo tài chính. Qua quá trình phát triển của định giá đã có nhiều loại giá khác nhau được sử dụng, trong đó giá trị hợp lý ngày càng đóng vai trò quan trọng, với mục đích trình bày thông tin trên báo cáo tài chính một cách trung thực và hợp lý hơn. Mặc dù chưa có chuẩn mực cụ thể về vấn đề này, nhưng giá trị hợp lý đã được thừa nhận và áp dụng ở nhiều nước trên thế giới cách đây rất lâu. Tại Việt Nam giá trị hợp lý cũng đã xuất hiện để định giá các đối tượng kế toán. Tuy nhiên, do còn khá mới mẻ nên việc áp dụng chưa được rộng rãi và chưa đạt được mục đích của giá trị hợp lý. Vì vậy việc “định hướng về việc xác định giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam” là một vấn đề cần thiết trong giai đoạn hiện nay nhằm: - Làm rõ bản chất của giá trị hợp lý và khẳng định một công cụ định giá mới phục vụ cho công tác kế toán ở Việt Nam. - Mang đến sự phù hợp về định giá giữa Việt Nam và quốc tế để rút ngắn khoảng cách trong quá trình hội nhập. Mục đích nghiên cứu của luận văn Mục đích nghiên cứu của luận văn là nhằm định hướng về về việc sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam, bằng cách tiếp cận những nghiên cứu trên thế giới và thực tế áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp ở Việt Nam. Đối tượng nghiên cứu Đề tài chỉ giới hạn ở kế toán tài chính doanh nghiệp Việt Nam, không đề cập đến kế toán quản trị cũng như các lĩnh vực kế toán khác. 2 Đề tài tập trung nghiên cứu và giải quyết những vấn đề chủ yếu sau đây: - Nghiên cứu về hệ thống định giá trong kế toán; lịch sử hình thành, bản chất và nội dung của giá trị hợp lý, cũng như thực trạng áp dụng giá trị hợp lý trên thế giới. - Nghiên cứu về hệ thống định giá trong kế toán Việt Nam; nghiên cứu về đặc điểm của giá trị hợp lý trong lý thuyết cũng như khảo sát thực tế áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam, để từ đó bàn về vai trò hiện tại và tương lai cũng như những điều kiện để nâng cao vai trò của giá trị hợp lý. - Định hướng về việc sử dụng giá trị hợp lý cho phù hợp với đặc điểm của Việt Nam và thông lệ của quốc tế trong giai đoạn trước mắt cũng như là lâu dài. Phương pháp nghiên cứu Luận văn được thực hiện trên cơ sở phân tích thực tiễn theo quan điểm lịch sử và toàn diện, gắn sự phát triển của giá trị hợp lý với điều kiện kinh tế xã hội của Việt Nam trong xu thế chung của thế giới. Để đánh giá thực trạng, luận văn sử dụng một số công cụ phân tích định lượng như: phân tích, tổng hợp, so sánh, đối chiếu. Những đóng góp của luận văn Những đóng góp chính là: - Hệ thống hoá về định giá trong kế toán, nêu lên bản chất và nội dung cơ bản của giá trị hợp lý. - Hệ thống hoá vấn đề định giá trong kế toán Việt Nam. Khái quát các yêu cầu về giá trị hợp lý trong chuẩn mực kế toán, phân tích và đánh giá bản chất, vai trò của giá trị hợp lý trong kế toán Việt Nam. Nhận định những thuận lợi và khó khăn trong việc nâng cao vai trò của giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp. - Định hướng về việc sử dụng giá trị hợp lý: 3 Trong giai đoạn trước mắt, luận văn đề xuất những kiến nghị để hoàn thiện các chuẩn mực hiện có, với mục đích tiếp tục nghiên cứu thử nghiệm giá trị hợp lý Về lâu dài: luận văn đề nghị điều chỉnh Luật kế toán, chuẩn mực chung, và đề xuất ban hành một số chuẩn mực mới với mục đích phát triển giá trị hợp lý đồng hành cùng hệ thống kế toán Việt Nam. Bố cục của luận văn Luận văn gồm 64 trang, 7 bảng biểu, 1 sơ đồ và 9 phụ lục. Nội dung luận văn ngoài phần mở đầu và phần kết luận gồm 3 chương: Chương 1: Tổng quan về giá trị hợp lý Chương 2: Thực trạng áp dụng giá trị hợp lý tại Việt Nam và những vấn đề đặt ra xung quanh việc sử dụng giá trị hợp lý. Chương 3: Định hướng về việc sử dụng giá trị hợp lý trong kế toán doanh nghiệp Việt Nam. 4 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ GIÁ TRỊ HỢP LÝ Xác định giá trị có vai trò quan trọng trong công tác kế toán nhằm cung cấp những thông tin hữu ích cho người sử dụng báo cáo tài chính. Hiện nay, giá trị hợp lý là một xu hướng mới để định giá các đối tượng kế toán. Phần này sẽ trình bày các vấn đề về định giá nói chung và sau đó làm rõ hơn về quá trình phát triển, bản chất cũng như nội dung của giá trị hợp lý để hiểu rõ hơn về xu hướng này. 1.1. VẤN ĐỀ ĐỊNH GIÁ TRONG KẾ TOÁN 1.1.1. Khái niệm định giá trong kế toán Định giá (còn gọi là đánh giá, tính giá) là “xác định giá trị bằng tiền tệ cho các đối tượng hoặc sự kiện liên quan đến doanh nghiệp”1. Định giá diễn ra thường xuyên trong hoạt động kinh tế của doanh nghiệp như khi giao dịch, mua bán, sản xuất. Định giá trong kế toán Trong kế toán, với chức năng “thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động”2 thì định giá trong kế toán là xác định giá trị tiền tệ khi phản ánh các đối tượng và các nghiệp vụ của kế toán. Do đề tài chỉ tập trung vào việc định giá trong kế toán tài chính, đối tượng của định giá trong kế toán tài chính là đối tượng phản ánh của kế toán, bao gồm: tài sản, nợ phải trả, doanh thu, chi phí … Xét trong mối quan hệ với nghiệp vụ và giao dịch thì định giá trong kế toán bao gồm hai loại : - Định giá ban đầu : là xác định giá trị của đối tượng kế toán ngay khi nghiệp vụ kinh tế phát sinh để ghi nhận vào sổ sách kế toán. 1 Eldon S. Hendriksen, Accounting theory, xuất bản lần thứ tư, trang 75 2 Luật Kế toán Việt Nam, năm 2003, điều 4. 5 - Định giá sau ghi nhận ban đầu: là xác định lại giá trị của các đối tượng kế toán sau một kỳ nhất định, xuất phát từ sự thay đổi giá trị của các đối tượng này như hao mòn, đánh giá lại… 1.1.2. Tầm quan trọng của định giá trong kế toán Định giá là một công việc quan trọng trong kế toán tài chính bởi vì : (1). Định giá là một phương pháp cơ bản của kế toán Thông qua định giá, giá trị của các đối tượng kế toán của doanh nghiệp được biểu hiện dưới hình thái tiền tệ, xác định được giá trị tài sản, nguồn vốn, cũng như kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Trong hệ thống các phương pháp kế toán, định giá đóng vai trò quan trọng trong việc kết hợp với các phương pháp kế toán khác như tài khoản, ghi sổ kép, tổng hợp và cân đối… để thực hiện các mục đích và nhiệm vụ của kế toán. (2). Định giá ảnh hưởng đến quyết định của người đọc báo cáo tài chính Định giá ảnh hưởng đến tất cả các khoản mục của báo cáo tài chính, từ đó nó ảnh hưởng đến các chỉ tiêu cơ bản để đánh giá tình hình tài chính, tình hình kinh doanh của doanh nghiệp. Ví dụ, nếu tài sản được đánh giá cao hơn giá trị của nó sẽ dẫn đến chỉ số về khả năng thanh toán cao làm cho nhà đầu tư, chủ nợ kỳ vọng vào khả năng trả nợ của doanh nghiệp. Hoặc nếu đánh giá không đúng tình hình hoạt động kinh doanh sẽ làm ảnh hưởng đến tỉ suất sinh lời, số vòng quay vốn, số vòng quay hàng tồn kho… Như vậy, định giá ảnh hưởng rất lớn đến quyết định của người đọc báo cáo tài chính. Chính vì tầm quan trọng này mà các chuẩn mực kế toán thường dành một phần lớn nội dung để bàn về vấn đề định giá các khoản mục trên báo cáo tài chính. 1.1.3. Các giả thiết, nguyên tắc kế toán hưởng đến việc định giá Do kế toán tài chính phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính và phải đảm bảo tính chất trung thực, hợp lý, việc định giá trong kế toán phải đảm bảo những nguyên 6 tắc nhất định để tránh sự tuỳ tiện hoặc chủ quan của người kế toán. Phần này sẽ trình bày những nguyên tắc kế toán có ảnh hưởng rõ rệt đến định giá dựa trên khuôn mẫu lý thuyết của Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (dưới đây gọi là IAS framework) IAS framework đề cập đến hai giả định (cơ sở dồn tích, hoạt động liên tục) và bốn đặc điểm chất lượng (có thể hiểu được, có thể so sánh được, thích hợp và đáng tin cậy). Trong đó những giả định và các đặc điểm chất lượng có ảnh hưởng rõ rệt đến định giá là: Giả định về tính hoạt động liên tục Báo cáo tài chính được lập trên giả định rằng doanh nghiệp đang hoạt động và sẽ không có ý định ngừng hoạt động trong một tương lai gần. Giả định này ảnh hưởng quan trọng đến việc định giá. Nó là cơ sở cho phép giá gốc được sử dụng để đánh giá và trình bày các yếu tố của báo cáo tài chính. Nếu giả định này bị vi phạm thì tất cả tài sản của doanh nghiệp phải được trình bày theo giá trị thuần có thể thực hiện. Đặc điểm có thể so sánh được Thông tin cần được trình bày trên báo cáo tài chính sao cho người đọc có thể so sánh chúng với báo cáo tài chính của doanh nghiệp khác, hoặc với các kỳ trước của chính doanh nghiệp đó. Đặc điểm này chính là lý do để thông tin được trình bày theo hình thức tiền tệ. Không những thế, nó còn chi phối đến phương pháp định giá : các cách định giá khác nhau sẽ dẫn đến tình hình tài chính và tình hình kinh doanh của doanh nghiệp khác nhau, vì vậy yêu cầu các phương pháp định giá phải được sử dụng nhất quán giữa các kỳ. Đặc điểm đáng tin cậy Thông tin chỉ hữu ích khi nào chúng đáng tin cậy. Thông tin được gọi là đáng tin cậy khi chúng không bị sai sót hay thiên lệch một cách trọng yếu. 7 Trong đặc điểm đáng tin cậy, nguyên tắc khách quan và nguyên tắc thận trọng có ảnh hưởng rõ rệt đến định giá. - Nguyên tắc khách quan Thông tin trên báo cáo tài chính phải khách quan, không bị sai lệch một cách cố ý. Nguyên tắc khách quan ảnh hưởng lớn đến định giá. Nguyên tắc này yêu cầu các loại giá được sử dụng phải có thể xác định được và có thể kiểm chứng được. Đây cũng chính là lý do khiến cho hệ thống kế toán dựa trên giá gốc được chấp nhận ở hầu hết các nước trên thế giới. Cùng với sự phát triển của hệ thống thông tin làm cho yêu cầu có thể có được và có thể kiểm chứng được trở nên dễ dàng làm xuất hiện nhiều loại giá khác được sử dụng: giá thay thế, giá thị trường, giá trị hợp lý… - Nguyên tắc thận trọng Nguyên tắc thận trọng yêu cầu phải trình bày nội dung về các sự kiện, tình thế không chắc chắn khó có thể tránh được, chẳng hạn như khả năng thu hồi các khoản nợ khó đòi, thời gian hữu dụng của tài sản, khả năng xảy ra các khoản nợ phải trả… Nguyên tắc thận trọng nhằm mục đích tránh thổi phồng giá trị tài sản, nhưng cũng không có nghĩa là giấu bớt giá trị thực của tài sản. Nguyên tắc này ảnh hưởng đến việc định giá ở chỗ : yêu cầu giá được sử dụng không làm thổi phồng giá trị tài sản, có nghĩa là tài sản được ghi nhận không được vượt khỏi giá trị thuần có thể thực hiện. 1.1.4. Các loại giá được sử dụng Quá trình phát triển các lý thuyết và thực tiễn hoạt động kế toán đã dẫn đến sự ra đời nhiều loại giá khác nhau, chúng được phân thành các loại như sau: a. Giá đầu vào - Giá gốc (historical cost): là số tiền hoặc tương đương tiền đã thanh toán để có một tài sản hoặc thanh toán một khoản nợ phải trả. 8 Giá gốc còn được gọi là giá phí lịch sử, giá phí, giá thực tế. - Giá thay thế (replacement cost)- chi phí thay thế: là số tiền hoặc tương đương tiền sẽ được chi trả để nhận được tài sản tương đương có cùng giá trị hữu dụng còn lại. Giá thay thế được ước tính dựa vào giá thị trường, hoặc chỉ số giá đặc biệt, hoặc sự ước lượng của nhà quản lý. b. Giá đầu ra - Giá trị thuần có thể thực hiện (net realizable value): là số tiền hoặc tương đương tiền thuần sẽ thu được khi bán tài sản hoặc sẽ phải trả để thanh toán nợ hiện tại. Giá trị thuần có thể thực hiện là giá bán ước tính trong điều kiện kinh doanh bình thường trừ chi phí ước tính cho việc hoàn thành và tiêu thụ. Giá trị thuần có thể thực hiện cũng được ước tính từ mức giá thị trường và điều chỉnh theo giá bán ước lượng (tức là giá thị trường cộng thêm lãi mong muốn), hoặc được ước lượng dựa vào chỉ số giá đặc biệt và sự định giá. - Hiện giá (present value): là giá trị hiện tại của dòng tiền thuần sẽ nhận được từ việc sử dụng tài sản hoặc sẽ trả để thanh toán nợ. Để tính toán hiện giá phụ thuộc vào: dòng tiền mong muốn, thời gian của dòng tiền mong muốn, số năm còn lại của tài sản hoặc nợ phải trả, lãi suất chiết khấu phù hợp. c. Các loại giá khác - Giá thị trường (market value): là giá của tài sản hoặc nợ phải trả được xác định trên thị trường hoạt động. Điều kiện để giá thị trường phản ánh đúng giá cả của tài sản, nợ phải trả là phải có thị trường hoạt động, trong đó người mua và người bán phải có đầy đủ sự hiểu biết về giao dịch, mua bán không có bất cứ sự cưỡng ép nào. Vì vậy vấn đề khó khăn gặp phải khi sử dụng giá thị trường là trong nhiều 9 trường hợp không có thị trường hoạt động để có thể xác định được giá thị trường. - Giá trị hợp lý (fair value): “là giá mà tại đó tài sản và nợ phải trả có thể được trao đổi trong một giao dịch hiện tại giữa những người tự nguyện, thông thạo, không có mối quan hệ”3 Giá trị hợp lý là giá trao đổi mà được ước tính dựa vào hoạt động của những người tham gia trên thị trường trong một giao dịch giả định. Trong trường hợp có giá thị trường thì giá trị hợp lý chính là giá thị trường. Trong các trường hợp khác thì giá trị hợp lý được xác định dựa vào việc ước tính. Giá trị hợp lý và giá thị trường là cùng một loại giá dựa trên các thị trường hoạt động, tuy nhiên chúng không đồng nhất hoàn toàn. Trong những trường hợp không có thị trường hoạt động thì không thể xác định giá thị trường, nhưng giá trị hợp lý vẫn được xác định dựa trên các ước tính. d. Ngoài ra một số khoản mục được đánh giá theo sự lựa chọn giữa một trong hai loại giá: - Giá thấp hơn giữa giá gốc và giá thị trường (LCM – lower of cost and market value). LCM thường được áp dụng trong hệ thống kế toán của Mỹ để trình bày khoản mục hàng tồn kho. Giá thị trường trong LCM là giá thay thế nằm trong phạm vi giá trần và giá sàn. Giá trần là giá trị thuần có thể thực hiện; giá sàn là giá trị thuần có thể thực hiện trừ lợi nhuận ước tính. - Giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện Giá này được đề cập trong chuẩn mực kế toán quốc tế để trình bày khoản mục hàng tồn kho. 3 FASB, Fair Value Measurements, dự thảo, năm 2004, trang 2 10 1.1.5. Các hệ thống định giá kế toán Hệ thống định giá kế toán xuất hiện từ lý luận về vốn và bảo toàn vốn. Trong mỗi hệ thống kế toán, các loại giá khác nhau được sử dụng phối hợp để định giá các đối tượng kế toán. 1.1.5.1. Khái niệm về vốn và bảo toàn vốn Lý luận về vốn và bảo toàn vốn làm nền tảng cho việc xây dựng hệ thống giá trong kế toán. Phần này sẽ trình bày khái niệm về vốn và những ảnh hưởng của nó đến việc định giá. Khái niệm về vốn : Theo khái niệm tài chính vốn là tiền đầu tư hoặc sức mua của vốn đã đầu tư, vốn đồng nghĩa với tài sản thuần hoặc vốn chủ sở hữu. Theo khái niệm vật chất vốn như là năng lực hoạt động, năng lực sản xuất của một doanh nghiệp. Khái niệm bảo toàn vốn Dựa trên hai khái niệm về vốn làm nảy sinh hai khái niệm về bảo toàn vốn: bảo toàn vốn tài chính và bảo toàn vốn vật chất. Khái niệm bảo toàn vốn tài chính: lợi nhuận là phần vượt của giá trị tài sản thuần cuối kỳ so với đầu kỳ sau khi loại trừ ảnh hưởng của các khoản góp vốn hoặc chia lãi cho cổ đông. Như vậy lợi nhuận chỉ xảy ra khi có sự tăng lên của giá trị tài sản thuần trong những điều kiện trên. Theo IAS framework có hai phương pháp để xác định bảo toàn vốn tài chính : - Theo đơn vị tiền tệ danh nghĩa : lợi nhuận là khoản gia tăng vốn danh nghĩa trong kỳ. Như vậy khoản gia tăng về giá cả của tài sản hiện có trong kỳ được coi là lợi nhuận, tuy nhiên chúng chưa được ghi nhận cho đến khi tài sản đó được bán hoặc trao đổi. 11 - Theo đơn vị sức mua ổn định : lợi nhuận là khoản gia tăng sức mua của vốn trong kỳ. Như vậy chỉ có phần gia tăng giá cả của tài sản vượt quá phần tăng của sức mua chung thì mới được coi là lợi nhuận. Khái niệm bảo toàn vốn vật chất: lợi nhuận là phần vượt của năng lực sản xuất vật chất cuối kỳ so với đầu kỳ sau khi trừ đi khoản góp vốn và chia lãi cho các cổ đông. Khái niệm bảo toàn vốn về mặt vật chất yêu cầu báo cáo dựa trên cơ sở giá hiện hành. 1.1.5.2. Các hệ thống định giá kế toán Các khái niệm về vốn và bảo toàn vốn ra đời xuất phát từ biến động giá trong nền kinh tế và nó đưa ra cách thức để giải thích một cách có hệ thống việc áp dụng các loại giá trong nền kinh tế. Tương ứng với hai quan điểm bảo toàn vốn tài chính và vật chất đã có bốn hệ thống định giá kế toán : - Hệ thống định giá kế toán dựa trên giá gốc: ghi nhận và lập báo cáo tài chính dựa trên cơ sở giá gốc. Bảo toàn vốn về mặt tài chính theo đơn vị tiền tệ danh nghĩa. Hệ thống này sử dụng giá gốc là chủ yếu và kết hợp với các loại giá khác: giá trị hợp lý, giá trị thuần có thể thực hiện, hiện giá. Để ghi nhận ban đầu chủ yếu là sử dụng giá gốc. Sau ghi nhận ban đầu, giá gốc của một số khoản mục được điều chỉnh dựa trên nguyên tắc thận trọng (chỉ cho phép điều chỉnh giảm) hoặc đánh giá lại (điều chỉnh cho cả tăng và giảm) - Hệ thống định giá kế toán dựa trên giá gốc đã được điều chỉnh giá theo sức mua của tiền tệ: giá gốc được điều chỉnh theo chỉ số giá trước khi lập báo cáo tài chính, nhằm bảo toàn vốn tài chính theo sức mua ổn định. - Hệ thống định giá kế toán dựa trên giá hiện hành: với mục đích bảo toàn năng lực sản xuất, hệ thống kế toán này đánh giá các đối tượng kế toán vào cuối kỳ theo hiện giá, chi phí thay thế, giá trị thuần có thể thực hiện, hoặc kết hợp giữa các loại giá. 12 - Hệ thống định giá kế toán dựa trên giá hiện hành điều chỉnh theo sức mua chung: sử dụng như giá hiện hành và điều chỉnh theo chỉ số giá trước khi lập báo cáo tài chính, nhằm bảo toàn năng lực sản xuất và sức mua chung. 1.1.6. Định giá một số khoản mục theo chuẩn mực quốc tế và theo kế toán Mỹ, kế toán Anh Để thấy được vai trò của các loại giá, chúng tôi đã so sánh định giá một số khoản mục theo chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS), theo kế toán Mỹ (US GAAP) và theo kế toán Anh (UK GAAP) trong bảng 1.1 Hiện nay hệ thống định giá kế toán dựa vào giá gốc là hệ thống định giá kế toán chủ yếu của tất cả các quốc gia trên thế giới. Trong hệ thống này, chủ yếu sử dụng giá gốc để đánh giá các đối tượng kế toán, bên cạnh đó, một số loại giá khác được sử dụng trong từng trường hợp cụ thể. Ưu điểm của hệ thống giá gốc là khách quan, thận trọng, có thể kiểm soát được, tuy nhiên thường bị lạc hậu vì giá cả biến đổi, vì vậy làm cho tính hữu ích của thông tin không cao. Trong những năm 70 – 80 của thế kỷ hai mươi, hệ thống định giá kế toán dựa trên giá hiện hành được cho phép. Hệ thống giá này khắc phục được nhược điểm của hệ thống kế toán dựa vào giá gốc, nó bảo toàn được năng lực sản xuất vật chất, tuy nhiên nó phức tạp vì phải điều chỉnh lại doanh thu, giá vốn hàng bán, khấu hao… nên phải điều chỉnh lại các báo cáo tài chính. Trong bối cảnh đó, giá trị hợp lý dần dần được quan tâm và được sử dụng trong nhiều lĩnh vực, trong nhiều trường hợp. 13 Bảng 1.1 Định giá một số khoản mục theo chuẩn mực quốc tế (IAS) và theo kế toán Mỹ (US GAAP), kế toán Anh (UK GAAP) (Nguồn: Tổng hợp từ tài liệu của PricewaterhouseCoopers và chuẩn mực kế toán quốc tế) Khoản mục IAS US GAAP UK GAAP Nguyên tắc kế toán Sử dụng giá gốc, nhưng những tài sản tăng giá có thể được đánh giá lại Nguyên tắc giá gốc. Không cho phép đánh giá lại tài sản, ngoại trừ một số chứng khoán và công cụ phái sinh xác định tại giá trị hợp lý Giống IAS Nhà xưởng và thiết bị Trình bày theo giá gốc trừ khấu hao trừ giảm giá hoặc theo giá trị hợp lý Sử dụng giá gốc, không cho phép đánh giá lại Giống IAS Tài sản cố định vô hình Trình bày theo giá gốc trừ hao mòn trừ giảm giá hoặc theo giá trị hợp lý Sử dụng giá gốc Giống IAS Bất động sản đầu