Luận văn Đánh giá chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về Báo cáo kiểm toán và một số kiến nghị liên quan

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH -----***----- VÕ THỊ NHƯ NGUYỆT ĐÁNH GIÁ CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN VÀ MỘT SỐ KIẾN NGHỊ LIÊN QUAN LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ TP. Hồ Chí Minh – Năm 2010 BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP. HỒ CHÍ MINH -----***----- VÕ THỊ NHƯ NGUYỆT ĐÁNH GIÁ CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN VÀ MỘT SỐ KIẾN NGHỊ LIÊN QUAN Chuyên ngành: Kế toán – Kiểm toán Mã số: 60.34.30 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ Người hướng dẫn khoa học: TS. VŨ HỮU ĐỨC TP. Hồ Chí Minh – Năm 2010 LỜI CẢM ƠN Lời đầu tiên, tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành và lòng biết ơn sâu sắc nhất đến Tiến sĩ Vũ Hữu Đức, người đã tận tình hướng dẫn tôi trong suốt quá trình thực hiện luận văn. Tôi cũng xin cảm ơn các Anh/Chị cựu đồng nghiệp trong Công ty kiểm toán Deloitte Việt Nam, Công ty Liên doanh Điều hành Côn Sơn và các bạn bè thân thiết tại các Công ty Chứng khoán, các Công ty Kiểm toán và các Ngân hàng đã đóng góp ý kiến và giúp tôi thu thập tài liệu cho luận văn này. Lời cuối cùng, tôi xin cảm ơn Mẹ và cảm ơn Gia đình đã hết sức ủng hộ và động viên tôi trong suốt thời gian làm luận văn. Xin chân thành cảm ơn! TP. Hồ Chí Minh, tháng 10/2010 Võ Thị Như Nguyệt LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu độc lập của tôi dưới sự hướng dẫn của Người hướng dẫn khoa học. Tất cả các nguồn tài liệu tham khảo đã được trình bày đầy đủ. Nội dung của luận văn là trung thực. Tác giả luận văn Võ Thị Như Nguyệt MỤC LỤC Mở đầu...................................................................................................................... 1 Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN................. 5 1.1. Sự hình thành và phát triển của báo cáo kiểm toán .............................................. 5 1.1.1. Sự hình thành của báo cáo kiểm toán........................................................... 5 1.1.2. Các giai đoạn phát triển của báo cáo kiểm toán ........................................... 5 1.2. Các yếu tố cơ bản của báo cáo kiểm toán........................................................... 13 1.2.1. Nội dung của báo cáo kiểm toán................................................................ 13 1.2.2. Các ý kiến của kiểm toán viên ................................................................... 18 1.3. Khoảng cách thông tin ....................................................................................... 23 1.4. Mối quan hệ giữa các chuẩn mực kế toán và báo cáo kiểm toán ........................ 27 1.4.1. Sự thay đổi chính sách kế toán .................................................................. 29 1.4.2. Các tình huống chưa rõ ràng...................................................................... 29 Chương 2: THỰC TRẠNG VỀ NỘI DUNG VÀ VIỆC VẬN DỤNG VSA 700-BÁO CÁO KIỂM TOÁN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH ................................................. 33 2.1. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700 - Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính ................................................................................................................... 33 2.1.1. Hoàn cảnh ra đời, định nghĩa, vai trò và ý nghĩa của báo cáo kiểm toán .... 33 2.1.2. Nội dung chuẩn mực ................................................................................. 34 2.1.3. So sánh VSA 700 và các chuẩn mực quốc tế hiện hành ............................. 39 2.2. Đánh giá tính hệ thống của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700.................. 41 2.2.1. VSA 700 trong mối quan hệ với các chuẩn mực kiểm toán hiện hành ....... 41 2.2.2. VSA 700 trong mối quan hệ với các chuẩn mực kế toán hiện hành............ 43 2.3. Khảo sát việc vận dụng VSA 700 trong thực tế ở Việt Nam .............................. 44 2.3.1. Mục đích ................................................................................................... 44 2.3.2. Phương pháp thực hiện.............................................................................. 45 2.3.3. Kết quả khảo sát ........................................................................................ 46 2.3.4. Đánh giá kết quả khảo sát và nhận xét của người viết................................ 56 2.4. Khảo sát về khoảng cách thông tin trên báo cáo kiểm toán của các đối tượng liên quan .................................................................................................................. 58 2.4.1. Mục đích ................................................................................................... 58 2.4.2. Phương pháp thực hiện.............................................................................. 59 2.4.3. Kết quả khảo sát ........................................................................................ 60 2.4.4. Đánh giá kết quả khảo sát.......................................................................... 69 Chương 3: MỘT SỐ KIẾN NGHỊ TRÊN CƠ SỞ ĐÁNH GIÁ VSA 700 ............ 73 3.1. Mục đích của các kiến nghị về VSA 700 ........................................................... 73 3.1.1. Góp phần tăng cường chất lượng báo cáo kiểm toán, giảm thiểu rủi ro trong hoạt động đầu tư và tín dụng ........................................................................... 73 3.1.2. Đảm bảo tính hệ thống của hệ thống chuẩn mực kế toán và kiểm toán Việt Nam.................................................................................................................. 73 3.1.3. Phù hợp với các thông lệ quốc tế ............................................................... 74 3.2. Nội dung các kiến nghị ...................................................................................... 74 3.2.1. Quy định pháp lý về xử phạt khi vi phạm chuẩn mực ................................ 74 3.2.2. Thay đổi tiêu đề báo cáo kiểm toán thành “Báo cáo của kiểm toán viên độc lập”.................................................................................................................... 75 3.2.3. Nêu rõ trong đoạn mở đầu của báo cáo kiểm toán về giới hạn chuẩn mực/quy định kế toán áp dụng cho hệ thống báo cáo tài chính ................................. 76 3.2.4. Phân chia trách nhiệm của Ban giám đốc ra thành một đoạn riêng biệt trên báo cáo kiểm toán.............................................................................................. 76 3.2.5. Chỉnh sửa đoạn “Phạm vi kiểm toán” trên báo cáo kiểm toán, bao gồm trách nhiệm của kiểm toán viên và đổi tên thành “Trách nhiệm của kiểm toán viên”......... 77 3.2.6. Định nghĩa thuật ngữ “đảm bảo hợp lý” trên chuẩn mực về báo cáo kiểm toán .......................................................................................................................... 80 3.2.7. Sửa đổi nội dung ý kiến kiểm toán không phải là chấp nhận toàn phần ..... 81 3.2.8. Sửa đổi nội dung ý kiến kiểm toán chấp nhận toàn phần có đoạn nhấn mạnh ........................................................................................................................ 84 Kết luận .................................................................................................................. 88 DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT AIA: American Institute of Accountants Hiệp hội kế toán viên Hoa Kỳ (sau này là AICPA) AICPA: American Institute of Certified Public Accountants Hiệp hội kế toán viên công chứng Hoa Kỳ ASB: Accounting Standards Board Hội đồng chuẩn mực kế toán CAR: Commission on Auditors’ Responsibilities Ủy ban trách nhiệm của kiểm toán viên IAG: International Auditing Guideline Hướng dẫn kiểm toán quốc tế IASB: International Accounting Standards Board Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IFAC: International Federation of Accountants Liên đoàn kế toán quốc tế ISA: International Standard on Auditing Chuẩn mực kiểm toán quốc tế GAAS: Generally Accepted Auditing Standards Các chuẩn mực kiểm toán được chấp nhận phổ biến NYSE: New York Stock Exchange Sở giao dịch chứng khoán New York SAP: Statements on Auditing Practices Thông báo về các thông lệ kiểm toán SAS: Statements on Auditing Standards Thông báo về chuẩn mực kiểm toán VSA: Vietnamese Standard on Auditing Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam DANH MỤC BẢNG BIỂU Trang Bảng 1.1: Các nghiên cứu về khoảng cách thông tin đối với báo cáo kiểm toán dạng ngắn .......... 25 Bảng 1.2: Các nghiên cứu về khoảng cách thông tin đối với báo cáo kiểm toán theo SAS 58....... 26 Bảng 1.3: Mối quan hệ giữa báo cáo kiểm toán và các chuẩn mực kế toán qua các chuẩn mực kiểm toán .................................................................................................................................... 28 Bảng 2.1: Sự khác nhau của các yếu tố trên báo cáo kiểm toán giữa ISA 700 và VSA 700 .......... 39 Bảng 2.2: Khảo sát ý kiến trên báo cáo kiểm toán năm 2009 của 100 công ty .............................. 46 Bảng 2.3: Minh họa các ý kiến ngoại trừ chưa đầy đủ trên báo cáo kiểm toán năm 2009.............. 49 Bảng 2.4: Minh họa các ý kiến kiểm toán chưa chính xác trên báo cáo kiểm toán năm 2009........ 53 Bảng 2.5: Thống kê mô tả đánh giá của những người tham gia khảo sát về tổng quan ý nghĩa của báo cáo kiểm toán ................................................................................................................. 62 Bảng 2.6: So sánh đánh giá của những người tham gia khảo sát về tổng quan ý nghĩa của báo cáo kiểm toán .............................................................................................................................. 64 Bảng 2.7: Thống kê mô tả đánh giá của những người tham gia khảo sát về các thuật ngữ trên báo cáo kiểm toán........................................................................................................................ 66 Bảng 2.8: So sánh đánh giá của những người tham gia khảo sát về các thuật ngữ trên báo cáo kiểm toán .................................................................................................................................... 68 Bảng 3.1: Phân loại ý kiến trên báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên......................................... 82 Bảng 3.2: Vị trí của đoạn nhấn mạnh trên báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên......................... 85 - 1 - MỞ ĐẦU 1. Sự cần thiết khách quan của đề tài Cùng với sự phát triển của nền kinh tế và thúc đẩy quá trình kêu gọi đầu tư vào Việt Nam, nước ta đã cố gắng hòa nhập với thế giới về các quy định, các luật lệ; cố gắng đơn giản hóa các thủ tục hành chính nhằm tạo mọi điều kiện thuận lợi cho việc thu hút đầu tư. Và với mục đích này, việc minh bạch và đảm bảo độ tin cậy của các thông tin tài chính của các doanh nghiệp cũng được đặt ra hàng đầu khi Bộ Tài Chính đã ban hành một loạt các chuẩn mực kế toán và chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, và hầu hết các chuẩn mực này được lập trên cơ sở của các chuẩn mực quốc tế. Đây cũng là một bước tất yếu khi Việt Nam đã trở thành thành viên của WTO, việc hòa hợp với thế giới là một bước hòa mình vào dòng phát triển của nhân loại. Bên cạnh đó, với sự phát triển mạnh của thị trường chứng khoán Việt Nam trong những năm gần đây và cùng với xu thế chung của nền kinh tế, hàng loạt các doanh nghiệp tư nhân, công ty trách nhiệm hữu hạn tham gia vào quá trình thực hiện chuyển đổi sang hình thức công ty cổ phần nhằm đa dạng hóa sở hữu cũng như tăng tính thanh khoản trên thị trường. Đây là một xu thế tất yếu và phù hợp. Nhưng vấn đề đặt ra ở đây là: “Ai đảm bảo cho giá trị thực của những công ty này?”, “Liệu các công ty kiểm toán có làm được điều này hay không?”, hay “Báo cáo tài chính sau khi khoác lên mình chiếc áo “Đã kiểm toán” thì đã hoàn toàn là trung thực và hợp lý?” Tình hình kinh tế thế giới có nhiều biến động sau các vụ sụp đổ của các tập đoàn lớn trên thế giới như Enron năm 2001 và của Lehman Brothers năm 2008 dẫn đến cuộc khủng hoảng kinh tế trên toàn thế giới với nguyên nhân sâu xa là từ báo cáo tài chính. Việc các báo cáo tài chính đã kiểm toán nhưng vẫn còn thiếu trung thực và hợp lý dẫn đến các cuộc phá sản các tập đoàn kéo theo các cuộc khủng hoảng kinh tế đã cho thấy việc kiểm toán báo cáo tài chính ngày càng trở nên cần thiết. Người sử dụng báo cáo tài chính mong đợi rất nhiều nhưng thực tế báo cáo tài chính hiện nay không thể đáp ứng được các mong đợi đó. Với mục tiêu là rút ngắn khoảng cách giữa mong đợi của người - 2 - sử dụng và thực tế hiện nay bằng cách xây dựng các chuẩn mực kiểm toán quốc tế đáp ứng được kỳ vọng này, chuẩn mực về báo cáo kiểm toán trên thế giới đã được ban hành và thay đổi nhiều lần cho hợp lý hơn. Trong khi đó, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về báo cáo kiểm toán từ khi ban hành vào năm 1999 đến nay vẫn chưa thay đổi hay bổ sung gì thêm cho phù hợp với thực tế tình hình Việt Nam và sự phát triển của thế giới. Trước tình hình phát triển của nền kinh tế cũng như sự phát triển của thị trường chứng khoán trong nước hiện nay, Việt Nam đang đứng trước sự thách thức về hòa nhập và sự thay đổi theo sự phát triển của chuẩn mực quốc tế là điều cần thiết. Do đó, việc nghiên cứu các yếu tố trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính là hết sức cần thiết, từ đó có thể rút ra những khoảng cách trong thông tin về báo cáo kiểm toán để có thể đưa ra các kiến nghị cần thiết để hoàn thiện báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính cho Việt Nam nhằm đạt mục tiêu và đáp ứng quá trình phát triển khách quan và hội nhập toàn cầu. Vì lý do này mà tôi đã chọn đề tài “Đánh giá chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về báo cáo kiểm toán và một số kiến nghị liên quan” làm luận văn thạc sĩ của mình. 2. Mục tiêu nghiên cứu Tìm hiểu quá trình hình thành và phát triển của chuẩn mực về báo cáo kiểm toán trên thế giới, chuẩn mực hiện hành của Việt Nam, cũng như thực tế hiểu và sử dụng báo cáo kiểm toán ở Việt Nam hiện nay của các đối tượng có liên quan đến báo cáo kiểm toán để đánh giá mức độ cần cải thiện của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về báo cáo kiểm toán, từ đó, đưa ra các kiến nghị nhằm cải thiện chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về báo cáo kiểm toán. Các kiến nghị đưa ra để xem xét như: quy định pháp lý về xử phạt các vi phạm chuẩn mực, tách biệt trách nhiệm của Ban giám đốc và của kiểm toán viên, chỉnh sửa đoạn phạm vi kiểm toán, giải thích thuật ngữ “đảm bảo hợp lý” trên VSA 700, và các quy định cụ thể cần hoàn thiện đối với từng loại ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán. - 3 - 3. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu Luận văn này chỉ được nghiên cứu về góc độ kiểm toán và cũng chỉ đi vào phân tích về một chuẩn mực kiểm toán duy nhất, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 700 – “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính” với mục đích cải tiến chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cho phù hợp với xu thế quốc tế và thực tế mong đợi của người sử dụng ở Việt Nam hiện nay. Luận văn chỉ thực hiện khảo sát tổng quát về quá trình hình thành và phát triển của chuẩn mực về báo cáo kiểm toán trong một số giai đoạn nổi bật có ảnh hưởng đáng kể đến việc hình thành Chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện nay và tiến hành khảo sát mong đợi của các nhà đầu tư trên thị trường chứng khoán, các nhà cho vay và kể cả của kiểm toán viên khi sử dụng báo cáo kiểm toán, không đề cập đến mong đợi của những người sử dụng báo cáo kiểm toán khác như: chủ của doanh nghiệp, chủ nợ, con nợ, khách hàng (hiện tại và tiềm năng), cơ quan thuế… 4. Phương pháp nghiên cứu Luận văn được viết trên cơ sở sử dụng phương pháp duy vật biện chứng, nghiên cứu vấn đề trong mối quan hệ vận động và phát triển, đi từ quá khứ, đến hiện tại và dự đoán cho tương lai. Bên cạnh đó, luận văn còn được sử dụng phương pháp phân tích và tổng hợp, phương pháp đối chiếu và so sánh, phương pháp phân tích định lượng để giải quyết vấn đề trong mục tiêu nghiên cứu. 5. Kết cấu luận văn Luận văn có kết cấu như sau: - Lời cảm ơn - Lời cam đoan - Mục lục - Mở đầu - Chương 1: Những vấn đề cơ bản về Báo cáo kiểm toán - 4 - - Chương 2: Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700 – “Báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính”: Nội dung và đánh giá thực tế vận dụng - Chương 3: Một số kiến nghị trên cơ sở đánh giá VSA 700 - Kết luận - Tài liệu tham khảo - Phụ lục - 5 - Chương 1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ BÁO CÁO KIỂM TOÁN 1.1. Sự hình thành và phát triển của báo cáo kiểm toán 1.1.1. Sự hình thành của báo cáo kiểm toán Theo ý kiến của nhiều nhà nghiên cứu lịch sử, kiểm toán ra đời vào đầu thế kỷ thứ III TCN, gắn liền với nền văn minh của Ai Cập và La Mã cổ đại. Ở thời kỳ đầu, kiểm toán chỉ hình thành ở mức độ sơ khai với biểu hiện là những người làm công việc ghi chép kế toán đọc to lên những số liệu, tài liệu kế toán cho một bên độc lập nghe và sau đó chứng thực. Từ thế kỷ XVI trở đi, cùng với sự xuất hiện của kế toán kép do nhà toán học người Ý Luca Paciola, các phương pháp kế toán và kỹ thuật thông tin đã phát triển liên tục và ngày càng tinh vi hơn. Tuy nhiên, việc kiểm toán cũng chỉ dừng lại ở việc đọc to lên số liệu và chứng thực, báo cáo kiểm toán chưa ra đời và do đó, kiểm toán chưa theo kịp sự phát triển nhanh và mạnh của kế toán kép thời bấy giờ. Vào năm 1844, ở Anh, Luật các Công ty Cổ phần (Anh) ra đời đòi hỏi phải có kiểm toán bắt buộc và vào năm 1856, Báo cáo kiểm toán bắt buộc lần đầu tiên được giới thiệu ở Bắc Mỹ, một thời gian ngắn sau khi Luật năm 1844 được ban hành. Vậy là báo cáo kiểm toán ra đời, đánh dấu một bước phát triển của ngành nghề kiểm toán nhằm theo kịp sự phát triển không ngừng của kế toán. Báo cáo kiểm toán đầu tiên được quy định về nội dung và ý kiến kiểm toán đối với kiểm toán viên như “Các kiểm toán viên sẽ làm một báo cáo…phải nêu ý kiến của mình… và trong trường hợp kiểm toán viên yêu cầu được giải thích hay cung cấp thông tin từ Giám đốc, thì…”. (Murphy, 1988: 10) 1.1.2. Các giai đoạn phát triển của báo cáo kiểm toán Sau khi xuất hiện lần đầu tiên năm 1856, báo cáo kiểm toán đã trãi qua các giai đoạn phát triển từ thấp đến cao, ngày càng hoàn thiện và đáp ứng sự phát triển của kế toán như sau: - 6 - 1.1.2.1. Giai đoạn sơ khai: Báo cáo kiểm toán dạng cực ngắn Ở giai đoạn sơ khai, báo cáo tài chính cũng chỉ bao gồm Bảng cân đối kế toán, việc kiểm toán thời kỳ bấy giờ cũng chủ yếu là kiểm tra sổ sách kế toán mà thôi. Theo Luật các công ty Ontario năm 1897 thì khi kiểm toán, kiểm toán viên có nhiệm vụ sau: “Kiểm toán viên sẽ ký ở cuối Bảng cân đối kế toán về việc liệu các yêu cầu đối với các kiểm toán viên có được tuân thủ hay không, và sẽ làm một báo cáo đến các cổ đông trên những tài khoản họ kiểm tra và trên mỗi Bảng cân đối kế toán trước khi Công ty mang ra trong cuộc họp chung; và trên mỗi báo cáo, kiểm toán viên sẽ chỉ ra rằng theo ý kiến của mình, Bảng cân đối kế toán được đề cập trong báo cáo có phản ánh chính xác tình hình của công ty như trong sổ sách của công ty hay không.” (Murphy, 1988: 11) Sau đó, các Luật ở một số nước đều có quy định việc kiểm toán và trách nhiệm của kiểm toán viên, như: Luật các công ty Anh năm 1900, Luật các công ty Ontario 1907, Luật Canada 1917. Tuy nhiên, dù có quy định kiểm toán và trách nhiệm của kiểm toán viên nhưng nội dung và hình thức của báo cáo kiểm toán lại chưa được Luật nào đề cập đến, do đó, mỗi kiểm toán viên hoặc mỗi công ty kiểm toán dùng ngôn ngữ riêng của mình thể hiện trên báo cáo kiểm toán (Flesher & Flesher, 1980), làm cho báo cáo kiểm toán thay đổi liên tục vào những năm 1900, có khi cực kỳ ngắn như “đã kiểm toán và thấy chính xác” hoặc “đã kiểm tra và thấy chính xác” (Gordon, 1961); hay “được lập chính xác”, “mô tả trung thực và hợp lý”, “ghi chép chính xác các điều kiện” và “thể hiện đúng tình hình tài chính” (Flesher & Flesher, 1980). Hay có khi, kiểm toán viên chỉ cần đơn giản ký trên Bảng cân đối kế toán để xác