Báo cáo Kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán tài chính tại công ty ABC do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ chi nhánh Miền Trung tại Đà Nẵng thực hiện

Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT BCTC : Báo cáo tài chính BTC : Bộ Tài chính AA : Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ KSNB : Kiểm soát nội bộ KTV : Kiểm toán viên HTK : Hàng tồn kho TSCĐ : Tài sản cố định VACPA : Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VNĐ : Đồng Việt Nam VSA : Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 MỤC LỤC DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU LỜI MỞ ĐẦU PHẦN I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH ................................................. 1 1.1. Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính .........................................1 1.2. Khái quát chung về các ước tính kế toán ........................................................5 1.2.1. Khái niệm về ước tính kế toán ....................................................................5 1.2.2. Bản chất của các ước tính kế toán...............................................................6 1.2.3. Nội dung các ước tính kế toán ....................................................................6 1.2.3.1. Ước tính các chỉ tiêu đã phát sinh...............................................................6 1.2.3.2. Ước tính các chỉ tiêu chưa phát sinh ...........................................................7 1.2.4. Những sai sót, rủi ro thường gặp trong ước tính kế toán.................................8 1.3. Kiểm toán các ước tính kế toán ..................................................................9 1.3.1. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ về ước tính kế toán .............................9 1.3.2. Thủ tục kiểm toán chung về các ước tính kế toán .....................................11 1.3.2.1. Xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế toán của đơn vị ...........11 1.3.2.2. Kiểm toán viên lập một ước tính độc lập để so sánh với ước tính của đơn vị .................................................................................................................14 1.3.2.3. Xem xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kiểm toán để xác nhận các ước tính kế toán đã lập.......................14 1.3.3. Thực hiện kiểm toán một số khoản mục ước tính kế toán chủ yếu ...........14 1.3.3.1. Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi..................................................14 1.3.3.2. Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho .............................................16 1.3.3.3. Kiểm toán chi phí khấu hao tài sản cố định (TSCĐ) .................................17 1.3.3.4. Kiểm toán chi phí trả trước.......................................................................19 1.3.3.5. Kiểm toán chi phí trích trước....................................................................20 Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 1.3.4. Kết thúc kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán............................................21 1.3.4.1. Kết thúc kiểm toán ...................................................................................21 1.3.4.2. Báo cáo kiểm toán ....................................................................................22 PHẦN II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN MỸ THỰC HIỆN ..........................................26 2.1. Tổng quan về công ty TNHH Kiểm toán Mỹ ...................................................26 2.1.1. Qúa trình hình thành và phát triển công ty ....................................................27 2.1.2. Phương hướng và mục tiêu hoạt động của công ty ........................................28 2.1.2.1. Nguyên tắc hoạt động :.............................................................................28 2.1.2.2. Mục tiêu hoạt động của AA:.....................................................................29 2.1.2.3. Phương hướng hoạt động: ........................................................................29 2.1.3. Đặc điểm tổ chức bộ máy .............................................................................30 2.1.4. Các loại hình dịch vụ cung cấp và khách hàng của công ty ...........................32 2.2. Thực trạng kiểm toán các uớc tính kế toán tại công ty ABC do Công ty TNHH Mỹ thực hiện ..........................................................................................................34 2.2.1. Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng ABC...................................34 2.2.2. Thực tế kiểm toán các ước tính kế toán tại công ty ABC .........................35 2.2.2.1. Đánh giá hệ thống KSNB về các ước tính kế toán của khách hàng ...........35 2.2.2.2. Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi..................................................38 2.2.2.3. Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho .............................................42 2.2.2.4. Kiểm toán khấu hao tài sản cố định ..........................................................45 2.2.2.5. Kiểm toán chi phí trả trước.......................................................................50 2.2.2.6. Kiểm toán chi phí trích trước....................................................................55 2.2.2.7. Tổng hợp sai sót phát hiện được ...............................................................57 PHẦN III: MỘT SỐ Ý KIẾN NHẰM HOÀN THIỆN CÔNG TÁC KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN CỦA CÔNG TY ABC DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN MỸ THỰC HIỆN .............................................................59 3.1. Nhận xét về thực trạng kiểm toán các ước tính kế toán do công ty TNHH kiểm Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 toán Mỹ thực hiện...................................................................................................59 3.1.1. Ưu điểm........................................................................................................59 3.1.2. Hạn chế.........................................................................................................61 3.2. Một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán các ước tính kế toán do công ty kiểm toán Mỹ thực hiện .............................................................................62 3.2.1. Tính tất yếu phải hoàn thiện công tác kiểm toán các ước tính kế toán ....................62 3.2.1. Một số giải pháp nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán các ước tính kế toán do công ty kiểm toán Mỹ thực hiện .............................................................................64 KẾT LUẬN DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 Hoạt động kiểm toán tuy mới xuất hiện ở nước ta hơn 15 năm nhưng ngày càng đóng một vai trò hết sức quan trọng trong quá trình phát triển của nền kinh tế thị trường. Cùng với sự mở rộng quy mô sản xuất kinh doanh, sự phức tạp của công tác kế toán và nhu cầu công khai hóa các thông tin tài chính của doanh nghiệp ngày càng tăng. Dịch vụ kiểm toán được coi là một trong những dịch vụ có tính chuyên nghiệp cao và có ý nghĩa rất lớn trong việc góp phần tạo lập môi trường kinh doanh lành mạnh và hiệu quả trong nền kinh tế thị trường. Hoạt động của kiểm toán độc lập không chỉ tạo niềm tin cho những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp mà còn giúp các doanh nghiệp củng cố hoạt động tài chính kế toán, đồng thời góp phần nâng cao năng lực và hiệu quả của quản lý. Ước tính kế toán là một bộ phận của BCTC đồng thời cũng là một vấn đề mới đối với kế toán và kiểm toán Việt Nam. Ước tính kế toán dựa vào xét đoán của đơn vị và ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả kinh doanh, nghĩa vụ Thuế thu nhập doanh nghiệp đối với Nhà nước nên dễ bị xử lý chủ quan theo hướng có lợi cho đơn vị. Ước tính kế toán còn liên quan đến nhiều khoản mục trong BCTC, do vậy việc kiểm toán các ước tính kế toán có vị trí rất quan trọng trong các cuộc kiểm toán BCTC. Nhưng do bản thân các ước tính kế toán là các con số xấp xỉ nên việc thực hiện kiểm toán, đánh giá các chênh lệch, khác biệt khi kiểm toán các ước tính kế toán là khó hơn so với khi thực hiện kiểm toán những chỉ tiêu khác. Nhận thức được vấn đề này, em đã chọn đề tài : “Kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính tại công ty ABC do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ chi nhánh Miền Trung tại Đà Nẵng thực hiện” làm đề tài khóa luận tốt nghiệp của mình. Nhận thức được tầm quan trọng của kiểm toán các ước tính kế toán, Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ cũng đã chú trọng thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán, đã có những hướng dẫn chung về việc thực hiện. Tuy vậy kiểm toán các ước tính kế toán không thống nhất mà bị tách rời thành từng phần nhỏ trong các phần hành. Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 Thông qua tìm hiểu về quy trình kiểm toán các ước tính kế toán của Công ty, kết hợp với việc tìm hiểu về các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam và quốc tế, cộng với sự hiểu biết của mình, khóa luận tốt nghiệp được thực hiện nhằm mục đích khái quát việc thực hiện kiểm toán các ước tính kế toán tại công ty ABC của công ty TNHH Kiểm toán Mỹ, từ đó tiến hành phân tích, đưa ra một số ý kiến nhận xét và đề xuất giải pháp hoàn thiện. Khóa luận tốt nghiệp gồm ba phần chính: Phần I: Lý luận chung về kiểm toán các ước tính kế toán trong kiểm toán báo cáo tài chính. Phần II: Thực trạng kiểm toán các ước tính kế toán do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ thực hiện. Phần III: Một số ý kiến nhằm hoàn thiện công tác kiểm toán các ước tính kế toán của công ty ABC do Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ thực hiện. Em xin chân thành cảm ơn thầy giáo hướng dẫn T.S Nguyễn Phùng, ban lãnh đạo và các anh chị trong Công ty TNHH Kiểm toán Mỹ đã tận tình giúp đỡ, chỉ bảo em trong thời gian qua để em hoàn thành Khóa luận tốt nghiệp này. Trong quá trình viết bài, mặc dù đã có nhiều cố gắng nhưng do hạn chế về kiến thức và thời gian, hơn nữa đây vẫn còn là một đề tài khá mới mẻ và khó đối với chuyên ngành kiểm toán chúng em nên khóa luận tốt nghiệp không tránh khỏi những thiếu sót. Vì vậy, em rất mong sẽ nhận được những ý kiến nhận xét, đánh giá của các thầy cô giáo và các anh chị trong công ty để bài viết của em được hoàn thiện hơn. Em xin chân thành cảm ơn! Đà nẵng, ngày 20 tháng 04 năm 2011 Sinh viên thực hiện Phạm Xuân Thùy Dung Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 1 PHẦN I LÝ LUẬN CHUNG VỀ KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1. Khái quát chung về kiểm toán báo cáo tài chính Có thể khái quát: “Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần được kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật của kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ do các KTV có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực.” Tính chất của kiểm toán BCTC là quá trình thu thập và đánh giá các BCTC nhằm kiểm tra và xác nhận tính trung thực và tính hợp lý của BCTC cũng như xem xét BCTC có phù hợp với nguyên tắc, chuẩn mực kế toán và các yêu cầu của pháp luật hay không? (Theo GS.TS Vương Đình Huệ - Giáo trình kiểm toán - Học viện Tài chính) Kiểm toán BCTC là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về BCTC của các thực thể kinh tế do các KTV có trình độ và nghiệp vụ tương xứng đảm nhận và dựa trên hệ thống pháp lý có hiệu lực. Đối tượng của kiểm toán BCTC là các BCTC. Theo VSA 200, “BCTC là hệ thống báo cáo được lập theo chuẩn mục và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) phản ánh các thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu của đơn vị”. “Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không” (trích dẫn từ VSA 200). Các cuộc kiểm toán nói chung và kiểm toán BCTC nói riêng thường được tiến hành theo qui trình gồm ba giai đoạn (sơ đồ dưới đây). Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 2 SƠ ĐỒ 1.1: CÁC GIAI ĐOẠN CỦA MỘT CUỘC KIỂM TOÁN BCTC Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý và các điều kiện cần thiết khác cho cuộc kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và thiết kế chương trình kiểm toán, được thực hiện qua các bước sau: Xem xét cấp nhận KH & đánh giá rủi ro hợp đồng [A100]: Trước hết, KTV đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, sau đó nhận diện các lý do kiểm toán của khách hàng – thực chất là việc xác định người sử dụng BCTC và mục đích sử dụng PH Ù H Ợ P V Ớ I C H U Ẩ N M Ự C K Ế T O Á N V IỆ T N A M QUẢN LÝ CUỘC KIỂM TOÁN XÁC ĐỊNH, ĐÁNH GIÁ VÀ QUẢN LÝ RỦI RO T U Â N T H Ủ C H U Ẩ N M Ự C K IỂ M T O Á N V IỆ T N A M Kiểm tra cơ bản NVCSH & TK ngoài bảng [F100-F300] Kiểm tra cơ bản báo cáo KQHĐKD [G100-G700] Đánh giá lại MTY & phạm vi kiểm toán [A700]-[A800] Kiểm tra các nội dung khác [H100- H200] Soát xét, phê duyệt và phát hành báo cáo [B110] Báo cáo tài chính & báo cáo kiểm toán [B300] Thư quản lý & các tư vấn khách hàng khác [B200] Kiểm tra cơ bản Nợ phải trả [E100-E600] Phân tích tổng thể BCTC lần cuối [B420] Tổng hợp kết quả kiểm toán [B410] Kiểm soát chất lượng kiểm toán [B120] Tìm hiểu KH & môi trường hđộng [A300. Tìm hiểu chính sách kế toán & chu trình kinh doanh quan trọng [A400]. Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ [C100-C500] Phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính [A500] Đánh giá chung về hệ thống KSNB & rủi ro gian lận [A600] Kiểm tra cơ bản Tài sản [D100-D800] Thư giải trình của Ban Giám đốc & Ban quản trị [B440-B450] Xác định mức trọng yếu[A700] & pp chọn mẫu-cỡ mẫu[A800]. Tổng hợp kế hoạch kiểm toán [A900] Lập hợp đồng kiểm toán & lựa chọn nhóm kiểm toán [A200] Xem xét cấp nhận KH & đánh giá rủi ro hợp đồng [A100] LẬ P K Ế H O Ạ C H V À X Á C Đ ỊN H R Ủ I R O KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN LẬ P V À S O Á T X ÉT G IẤ Y T Ờ L À M V IỆ C K iể m t ra c ơ bả n bả ng c ân đ ốI k ế to án THỰC HIỆN KIỂM TOÁN TỔNG HỢP, KẾT LUẬN VÀ LẬP BÁO CÁO KIỂM TOÁN TỔ N G H Ợ P K Ế T Q U Ả N K IỂ M T O Á N V À Đ Á N H G IÁ C H Ấ T L Ư Ợ N G Tổ ng h ợp k ết q uả k iể m t oá n Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 3 của họ. Sau khi chấp nhận kiểm toán, công ty kiểm toán cần đạt được một hợp đồng kiểm toán với khách hàng và lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán. Sau khi chấp nhận kiểm toán, KTV sẽ mở rộng hiểu biết về khách hàng. Thông tin cơ sở bao gồm: hiểu biết chung về nền kinh tế, môi trường kinh doanh và sự hiểu biết cụ thể hơn về hoạt động kinh doanh, tổ chức và các chính sách của đơn vị, các bên liên quan và nhu cầu chuyên gia bên ngoài. Các thông tin về nghĩa vụ pháp lý chứa đựng trong các tài liệu: giấy phép thành lập, giấy đăng ký kinh doanh, điều lệ công ty; các BCTC, báo cáo kiểm toán, biên bản thanh tra, kiểm tra; biên bản các cuộc họp cổ đông, họp Hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc; các hợp đồng và cam kết quan trọng. Từ đó tiến hành lập hợp đồng kiểm toán và lựa chọn nhóm kiểm toán theo mẫu A210 và A250 Phân tích sơ bộ Báo cáo tài chính: Trên cơ sở các thông tin đã thu thập, KTV tiến hành các thủ tục phân tích ban đầu để hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán trên các mặt: xác định các vùng có khả năng xảy ra sai phạm trọng yếu; xác định bản chất, nội dung, thời gian của các thủ tục kiểm toán sẽ sử dụng. Đánh giá trọng yếu và rủi ro: Trọng yếu và rủi ro được đánh giá ở hai cấp độ: toàn bộ BCTC và từng khoản mục trên BCTC. KTV đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC – đây là mức sai sót chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC, sau đó phân bổ cho từng khoản mục trên BCTC. Đánh giá rủi ro bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng (IR) và rủi ro kiểm soát (CR) và đưa ra mức rủi ro kiểm toán mong muốn (DAR). BẢNG 1.2: TRÍCH CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN MẪU - A710 – XÁC ĐỊNH MỨC TRỌNG YẾU (KẾ HOẠCH – THỰC TẾ) Chỉ tiêu Kế hoạch Thực tế Tiêu chí được sử dụng để ước tính mức trọng yếu Lợi nhuận trước thuế/Doanh thu/Vốn chủ sở hữu/ tổng tài sản Lợi nhuận trước thuế/Doanh thu/Vốn chủ sở hữu/ tổng tài sản Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 4 Lý do lựa chọn tiêu chí này để xác định mức trọng yếu Giá trị tiêu chí được lựa chọn (a) Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu Lợi nhuận trước thuế: 5% - 10% Doanh thu: 0,5% - 3% Tổng tài sản và vốn: 2% (b) Mức trọng yếu tổng thể (c)=(a)*(b) Mức trọng yếu thực hiện (d)=(c)*(50%-75%) Ngưỡng sai sót không đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua (e)=(d)*4% (tối đa) Đánh giá chung về hệ thống KSNB [A600]: KTV thu thập hiểu biết về hệ thống KSNB nói chung và hệ thống KSNB đối với từng chu trình nghiệp vụ nói riêng, sau đó mô tả hiểu biết này qua bảng tường thuật về hệ thống KSNB, bảng câu hỏi về hệ thống KSNB hay lưu đồ, và đưa ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát. Trên cơ sở các đánh giá về rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và mức rủi ro kiểm toán mong muốn, KTV suy ra rủi ro phát hiện (DR). Rủi ro phát hiện giúp KTV xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập đối với khoản mục, chu trình nghiệp vụ tương ứng. Giai đoạn thực hiện kiểm toán Trong giai đoạn này, các KTV trong nhóm kiểm toán thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với từng chu trình hay khoản mục trên BCTC Chỉ tiêu lựa chọn Năm nay Năm trước Mức trọng yếu tổng thể Mức trọng yếu thực hiện Ngưỡng sai sót không đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua Khóa luận tốt nghiệp  GVHD: TS. Nguyễn Phùng SVTH: Phạm Xuân Thùy Dung Lớp K13KKT3 5 Nếu kết quả đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho thấy KTV có thể dựa vào hệ thống KSNB (CR nhỏ hơn mức tối đa) thì KTV sẽ thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung để khẳng định lại mức rủi ro kiểm soát ban đầu, xác định các vùng có thể giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ. Trường hợp các thử nghiệm kiểm soát này cho thấy mức rủi ro kiểm soát cao thì KTV sẽ tiến hành thử nghiệm cơ bản trên một số lượng lớn số dư và nghiệp vụ. Nếu kết quả đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho thấy không dựa được vào hệ thống KSNB thì KTV sẽ không thực hiện các thử nghiệm kiểm soát mà thực hiện ngay các thử nghiệm cơ bản (thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết) với số lượng lớn. Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết, KTV tiến hành đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết, xử lý các chênh lệch kiểm toán. Kết quả kiểm toán các khoản mục hay chu trình sẽ được tổng hợp để chuẩn bị lập báo cáo kiểm toán. Giai đoạn hoàn thành kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán Căn cứ trên kết quả tổng hợp từ quá trình thực hiện kiểm toán, KTV lập báo cáo kiểm toán về BCTC, trong đó nêu lên những đánh giá của KTV về sự phù hợp của thông tin định lượng trên BCTC và sự tuân thủ các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành khi lập BCTC. Đồng thời, KTV có thể đưa ra Thư quản lý trong đó chỉ ra những nhược điểm của hệ thống KSNB cùng các kiến nghị nhằm cải thiện hệ thống KSNB của khách hàng. Sau khi ký báo cáo kiểm toán, KTV cần tiếp tục theo dõi các sự kiện trọng yếu phát sinh sau ngày ký báo cáo kiểm toán (sự kiện phát sinh sau ngày ký báo cáo kiểm toán nhưng trước ngày cô